《國傢稅務總局關於企業所得稅有關問題的公告》（國傢稅務總局公告2016年第80號）第二條規定：“企業發生《國傢稅務總局關於企業處置資産所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定情形的，除另有規定外，應按照被移送資産的公允價值確定銷售收入。”因此，上述企業視同銷售收入為100萬元，視同銷售成本為80萬元，視同銷售所得為20萬元，應補繳稅款。

??反方：自産産品視同銷售不一定有補稅

企業以自産産品視同銷售，以其市場價值確認視同銷售收入，産品成本確認視同銷售成本，以該産品市場價值作為視同銷售産品所對應支齣的計稅基礎，不一定産生補稅。

解?析

對於這個問題需要舉例說明。

案例基本情況

稅務機關對轄區內兩傢企業進行稅務檢查，發現兩傢企業都存在以自産産品發放職工福利的行為，具體情況如下：

甲公司財務核算執行《企業會計製度》。2015年2月，公司以自産産品作為春節福利發放給職工，該自産産品成本為80萬元，市場價值為100萬元。該公司適用的增值稅稅率為17%，已開具增值稅專用發票，但企業所得稅未進行處理，當年度工資薪金支齣為1?000萬元。

乙公司與甲公司情況相同，但財務核算執行《企業會計準則》，以自産産品發放的職工福利已在會計上確認銷售收入。

稅務機關對以上兩傢企業處理如下：

《企業所得稅法實施條例》第二十五條規定：“企業發生非貨幣性資産交換，以及將貨物、財産、勞務用於捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財産或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。”因此企業以自産産品發放職工福利的行為應當視同銷售。

甲公司：確認視同銷售收入100萬元，視同銷售成本80萬元，調增應納稅所得額20萬元，補繳企業所得稅：20×25%=5（萬元），並加收滯納金。

乙公司：已經在會計上確認瞭銷售收入，不用進行納稅調整。

企業以外購産品視同銷售沒有所得，以自産産品視同銷售一定會有補稅，這是很多人的共識，但實際情況是這樣的嗎？

存在的問題

上述處理看似沒有什麼問題，但對比後我們會發現：

■同一業務會計處理不同但利潤相同

由於兩傢企業執行的會計政策不同，導緻同一業務會計處理不同。

（1）甲公司的會計處理為：

藉：管理費用——職工福利費 970?000

貸：應付工資——職工福利費 970?000

藉：應付工資——職工福利費 970?000

貸：庫存商品 800?000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170?000

甲公司該項業務不確認銷售收入、不結轉成本，確認職工福利費970?000元。

甲公司此項業務的利潤為-970?000元。

（2）乙公司的會計處理為：

藉：管理費用——職工福利費 1?170?000

貸：應付職工薪酬——職工福利費 1?170?000

藉：應付職工薪酬——職工福利費 1?170?000

貸：主營業務收入 1?000?000

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 170?000

藉：主營業務成本 800?000

貸：庫存商品 800?000

乙公司該項業務確認銷售收入100萬元，結轉成本80萬元，確認職工福利費117萬元。

乙公司此項業務的利潤=100-80-117=-97（萬元）。

綜上，兩傢企業同一業務的會計處理雖然不同，但利潤是相同的。

■同一業務會計處理不同但應納稅所得額不同

由於兩傢企業會計處理不同，納稅調整也不相同：

甲公司應納稅所得額=-97+100-80=-77（萬元）；

乙公司應納稅所得額=會計利潤=-97（萬元）。

兩傢企業同一業務的會計處理不同，應納稅所得額也不相同，乙公司應納稅所得額明顯低於甲公司，導緻不同企業同一業務的稅收負擔不同。

無論企業使用什麼樣的會計方法，會計利潤都是相同的，證明瞭會計上是公平的，但稅收負擔卻不相同，稅收上變得不公平瞭。

稅務處理

對於自産産品視同銷售是否必然産生應納稅所得額，目前很有爭議，問題的關鍵在於視同銷售産品所對應支齣的計稅基礎如何確認。

企業以自産産品用於職工福利、廣告宣傳、業務招待、捐贈等應視同銷售行為，視同銷售收入為該自産産品的市場價值，視同銷售成本為該自産産品的會計成本，由此産生視同銷售所得，這是沒錯的。但此時視同銷售産品所對應支齣的計稅基礎發生瞭變化。筆者認為，視同銷售産品所對應支齣的計稅基礎為其公允價值。

首先，在會計處理上，企業未取得收入，以自産産品成本確認相關支齣；在稅務處理上，企業以公允價值確認視同銷售收入，但不能再以自産産品成本確認相關支齣，否則將造成稅收收入與會計支齣相配比的謬誤。

其次，在市場經濟條件下，企業作為理性經濟人，生産産品以銷售並取得收入為目的。視同銷售看似沒有取得收入，但可視為企業以非貨幣形式購買瞭自己的産品用於職工福利、廣告宣傳、業務招待、捐贈等，根據《企業所得稅法實施條例》第七十二條第二款第二項的規定，“通過支付現金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價值和支付的相關稅費為成本”，該自産産品用於視同銷售所對應支齣的計稅基礎為其公允價值。

最後，我們討論該問題的根本目的在於保證公平。在實務中，這種公平很難測算，必須通過模型比對來驗證。

■模型一：不超過扣除限額的稅務處理

以上述甲公司為例，其賬載的職工福利費為97萬元，但計稅的職工福利費應為117萬元，計算稅前扣除的職工福利費也為117萬元，而不是97萬元，因此調減20萬元（117-97）；稅前扣除限
額=1?000*14%=140>117（萬元），可以全額扣除。

因此，視同銷售産生的所得20萬元又被多扣除的職工福利費20萬元衝減瞭，未産生應納稅所得額，甲公司無須補繳稅款，與乙公司稅負相同。具體見錶1：

■模型二：超過扣除限額的稅務處理

若甲公司當年度工資薪金支齣為700萬元，首先，計稅的職工福利費為117萬元，調減20萬元（117-97）；其次，職工福利費稅收扣除限額=700×14%=98<117（萬元），可以稅前扣除的職工福利費為98萬元，調增19萬元（117-98）。

因此，甲公司應調增應納稅所得額19萬元（100-81）。

我們再來對比一下相同條件（當年度工資薪金支齣為700萬元）下乙公司的稅務處理。乙公司調增的應納稅所得額也為19萬元，與甲公司稅負相同。具體見錶2：

通過模型比對我們發現，若按照傳統視同銷售進行稅務處理，將導緻稅收不公平。因此，自産産品視同銷售所對應支齣的計稅基礎應為該自産産品的公允價值，這樣無論企業適用何種會計方法，是否超過扣除限額，稅負都是相同的，維護瞭稅法的公平性原則。

稅收最重要的特性在於其公平性，稅法一經確定，繳納稅款的多少應由公司的生産經營活動決定，而不受執行的會計政策的影響。不管企業執行什麼樣的會計政策，其繳納的稅款都應當是相同的，這樣纔能體現稅收的公平性。

從財稅〔2016〕45號文件看

上述結論我們可以從一個文件的錶述中看齣來。《財政部?國傢稅務總局關於公益股權捐贈企業所得稅政策問題的通知》（財稅〔2016〕45號）第二條規定：“企業實施股權捐贈後，以其股權曆史成本為依據確定捐贈額，並依此按照企業所得稅法有關規定在所得稅前予以扣除。”正因為自産産品視同銷售對應支齣的計稅基礎是其公允價值，所以股權捐贈視同銷售所對應捐贈支齣的計稅基礎是股權的公允價值，將導緻捐贈支齣計稅基礎巨大，超過利潤總額12%的部分不能稅前扣除。因此，財稅〔2016〕45號文件規定股權捐贈視同銷售“以其股權曆史成本為依據確定捐贈額”，而不是公允價值。如果自産産品視同銷售所對應支齣的計稅基礎為曆史成本的觀點是正確的，財稅〔2016〕45號文件也就沒有必要再重復瞭。

結?論

企業以自産産品視同銷售，視同銷售産品所對應支齣的計稅基礎為其公允價值，在不超過稅前扣除限額的前提下，不必然有補稅。

前言/序言

簡政放權後，風險管理成為稅務機關的主要工作內容。筆者認為，對於明知道違法還要硬著頭皮上的，不可以與之談論風險。比如虛開增值稅發票、設置兩套賬隱瞞收入、購買發票列支成本費用等，故意逃避繳納稅款。這類企業不是不瞭解稅法，而是明知這些行為違法，但為瞭利益不惜鋌而走險。而絕大多數企業是主觀誠信的納稅人，因為對稅收政策掌握不夠全麵、準確，造成少繳或漏繳稅款，對於此類企業，應加大政策輔導力度，提高納稅遵從度。

企業的每一項業務都會涉及企業所得稅，在企業所得稅方麵最容易齣現風險。主要原因包括：一是政策太多。2008年《中華人民共和國企業所得稅法》實施至今，企業所得稅政策文件有幾百個，納稅人和稅務人員都難免顧此失彼。二是沒有政策。當今新的經濟形態不斷湧現，稅收政策的齣颱相對滯後，如電子商務、新媒體、打車軟件……沒有現成政策，不知該如何操作。三是 100個企業所得稅爭議問題解析 [Analysis of 100 Corporate Income Tax Controversial] 下載 mobi epub pdf txt 電子書

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